Факторинг по сути представляет собой финансирование под уступку права требования долга. Поэтому в России отношения факторинга регулируются нормами главы 43 Гражданского кодекса РФ.

Согласно ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование. Кроме того, денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом.

Иными словами, схема факторинга в общих чертах выглядит так:

- поставщик, передающий товар покупателю по договору поставки с отсрочкой платежа, не желает ждать, когда покупатель перечислит деньги за товар, поэтому обращается в банк или к иной организации и заключает договор факторинга;
- банк или другая организация (называемые «фактор») перечисляет поставщику денежные средства (конечно, не в полной сумме, а, как правило, в размере до 80% стоимости поставки) в обмен на право требовать погашения всей суммы долга от покупателя;
- покупателя письменно уведомляют о заключенном договоре, и покупатель в установленные договором поставки сроки перечисляет соответствующую сумму не поставщику, а фактору.

Преимущества факторинга по сравнению с кредитом для поставщика очевидны:

1) при факторинге не требуется дополнительное обеспечение обязательств (залог, поручительство и т.д.),
2) договор факторинга позволяет поставщику получить не фиксированную сумму кредита, а регулярно получать все новые суммы, предоставляя своему финансовому агенту накладные, счета-фактуры и договоры с покупателями, т.е. общий объем финансирования в рамках факторинга обычно заранее не определяется и обуславливается деловой активностью и товарооборотом поставщика;
3) помимо собственно предоставления денег финансовый агент в рамках факторинга предоставляет клиенту целый комплекс услуг, в том числе работу с дебиторами, информационно-аналитическое обслуживание, страхование рисков и другие.

Факторинг выгоден и для самих финансовых агентов – банков и других организаций-факторов. Ведь благодаря факторингу агент получает дополнительную прибыль (в виде разницы между суммой, выплачиваемой поставщику, и суммами, поступающими от покупателей), а также имеет возможность расширить кредитную базу. На практике риски фактора сведены к минимуму, поскольку чаще всего применяется регрессивный факторинг – т.е. в случае, если покупатель вовремя не расплачивается с фактором, он взыскивает соответствующие суммы со своего клиента (поставщика).

Естественно, финансовый агент берет вознаграждение за свои услуги. На практике оно может складываться из нескольких частей:

1) фиксированный сбор за обработку представленных документов, анализ состояния денежных требований, контроль за своевременностью их погашения, а также иные услуги, оказываемые финансовым агентом в отношении уступаемого требования;
2) комиссия за факторинговое обслуживание, выраженная в процентах от суммы уступленной задолженности;
3) комиссия за предоставление денежных ресурсов. Она, как правило, берется в процентах от суммы долга за каждый день с момента выплаты банком клиенту суммы финансирования до момента окончательного расчета с покупателем.

В конечном счете конкретный размер оплаты услуг финансового агента (посредника) определяется договором в зависимости от целого ряда обстоятельств, в частности с учетом риска, который принимает на себя финансовый агент в зависимости от характера деятельности клиента и его должника. Чаще всего свое вознаграждение банк или иная организация-фактор удерживает из суммы поступлений от дебитора, право требования к которому перешло к финансовому агенту по условиям договора факторинга.

Поскольку договор факторинга получает все большее распространение, Минфин России неоднократно разъяснял вопросы признания расходов на факторинг для целей налогообложения.

Так, в письме Минфина России от 6 ноября 2007 г. № 03-03-06/1/772 финансисты уточнили, что расходы по оплате услуг финансового агента по осуществлению факторинговых операций могут быть учтены:

• в составе прочих расходов, если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг),
• или в составе внереализационных расходов, непосредственно не связанных с производством и реализацией, если эти услуги экономически оправданны в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Если суммы комиссионных вознаграждений в договоре факторинга указаны в абсолютном выражении (в рублях), то такие суммы включаются в состав расходов, принимаемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в соответствии со ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Так, например, расходы в виде фиксированного сбора за обработку каждого документа (за обработку реестров), по мнению финансистов, организация должна учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на оплату услуг банка.

А вот другие расходы, связанные с договором факторинга, такие, как комиссия за факторинговое обслуживание (проценты от суммы счета-фактуры – за административное управление задолженностью) и комиссия за предоставление денежных средств клиенту фактором в рамках факторингового обслуживания за каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления соответствующих денежных средств на счета фактора (проценты от суммы финансирования), по мнению специалистов Минфина России приравниваются для целей налогообложения прибыли к расходам в виде процентов по долговым обязательствам с учетом положений ст. 269 НК РФ.

Того же мнения финансисты придерживаются и в более позднем, недавнем письме – в письме Минфина России от 4 августа 2008 г. № 03-03-06/1/437, в котором они подчеркивают, что в случае, если в договоре факторинга размер комиссионного вознаграждения (или иных платежей) фактору выражен в процентном отношении, то в этом случае для целей налогообложения прибыли указанные расходы организации учитываются в соответствии со ст. 269 НК РФ. Опираются они на то, что согласно п. 3 ст. 43 НК РФ в целях налогообложения процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). В частности, процентами признаются доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам. Отсюда и вывод, что доходы, получаемые финансовым агентом в рамках договора факторинга – и, соответственно, расходы клиента на факторинг – следует рассматривать именно как проценты.

Впрочем, в августовском письме Минфина есть и положительный момент для налогоплательщиков – в нем финансисты заявили, что в случае, если условия договора факторинга включают несколько разных видов комиссионных вознаграждений фактору за обслуживание и сопровождение факторинга, при исчислении расходов на факторинг необходимо исходить из условий договора. То есть если в договоре каждый вид платежа поименован отдельно с указанием процента, то и учитываются указанные расходы отдельно. Иными словами, нормирование расходов в порядке, предусмотренном в ст. 269 НК РФ, производится не в отношении общей суммы платежей по договору факторинга, а отдельно по каждому виду комиссионных вознаграждений.

Также напомним, что, как уточняется в письме Минфина России от 12 апреля 2007 г. № 03-07-11/105, при расчетах за услуги по договору финансирования под уступку денежного требования (факторинга), когда оплата услуг банка осуществляется путем удержания банком своего вознаграждения из денежных средств, перечисляемых клиенту, не нужно применять положения п. 4 ст. 168 НК РФ, т.е. перечислять сумму НДС отдельным платежным поручением.

Итак, как мы отметили, финансисты считают, что расходы на уплату комиссий по договору факторинга следует рассматривать как расходы по долговым обязательствам и применять к ним ограничения, предусмотренные ст. 269 НК РФ,

Однако по идее долговые обязательства должны определяться с учетом норм Гражданского кодекса РФ.

А исходя из гражданского законодательства обязательства по договору факторинга не относятся к долговым (т.к. факторинг – глава 43 ГК РФ – выделен в самостоятельный институт гражданского права, отличный от займов и кредитов, которым посвящена глава 42 ГК РФ), и, следовательно, к ним не может применяться ст. 269 НК РФ.. Это подтверждается и арбитражной практикой – например, Постановлениями ФАС Уральского округа от 10 апреля 2008 г. № Ф09-2195/08-С2 по делу № А76-4118/07 и ФАС Поволжского округа от 19 апреля 2007 г. № А12-14131/06-С61-5/38.

Однако финансисты продолжают стоять на своем и предписывают нормировать комиссии по договору факторинга по правилам ст. 269 НК РФ. Поэтому организации, решившей не применять нормы ст. 269 НК РФ и не нормировать расходы на факторинг, скорее всего, придется отстаивать свою правоту в суде.